日前，财政部、税务总局发布了《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年第74号）明确了新个税法实施后个人所得税应税所得项目的归属问题。74号公告明确的一系列问题中，最受关注的莫过于扩展了“偶然所得”税目的适用范围，将原归属于“其他所得”的部分所得类型划入“偶然所得”进行征税，引起了大家的关注和思考。新的个人所得税法取消了“其他所得”税目后，纳税人对相关所得项目的应税与否感到无所适从，74号公告发布后，相关税收争议问题的处理也得到了明确，“其他所得”的相关征税政策得到了过渡。同时，对于74号公告的理解，不仅偶然所得应税项目范围的扩充值得我们关注，公告明确的其他问题同样值得我们进行探讨和分析。

　　一、74号文下“其他所得”的政策过渡情况

在原个人所得税法体系下，个人所得税采用分类征收制，共设十一项征税项目，其中包括“经国务院财政部门确定征税的其他所得”，财政部、国家税务总局以及其他相关部委通过文件的形式，明确了十项属于“其他所得”的应税项目，因此，原“其他所得”采取正列举的方式进行征收，即在列举的十项所得范围之内才进行征税。

　　通过以上表格可以看到，74号文将原“其他所得”税目下十项所得类型的后续处理分别进行了明确，共废止了6项征税所得，不再对其进行征税，其余4项分别并入“偶然所得”或“工资薪金所得”。

　　在废止的六项征税项目中，部分所得项目原先的征税规定存在一定的不合理性，如银行支付给储户的揽储奖金、证券公司向客户支付的佣金手续费返还，均属于销售折扣或折让的性质，本不应该征收个人所得税。再比如房地产公司向购房者支付的接触买卖合同违约金，属于个人取得的赔偿性质收入，也不应该对其进行征税。因此，此次74号文的发布，纠正了以往的一些不妥当做法，更好地体现了新个人所得税法的征税原则。

　　二、无偿受赠房屋收入并入“偶然所得”征税

　　74号公告明确，个人无偿受赠房屋取得的收入，除特定情形对当事双方不征收个人所得税外，按照“偶然所得”进行征税。对比《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号），无偿受赠房屋的个人所得税规定除征税项目外，未发生明显变化。

　　（1）无偿赠与房屋不征收个人所得税的情形

　　①房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；

　　②房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

　　③房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

　　（2）无偿受赠房屋的个人所得税计算方法

　　对受赠人无偿受赠房屋计征个人所得税时，其应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额。

　　（3）无偿受赠房屋后再转让的个税计算方法

　　受赠人转让受赠房屋的，以其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额，为受赠人的应纳税所得额，依法计征个人所得税。

　　按照2009年78号文件的规定，受赠人转让受赠房屋时，仍然允许扣除原捐赠人的房屋实际购置成本以及相关税费，这一条款并未进行废止。对比国外（如美国）的做法，对于遗产继承，继承人再转让可以扣除继承时资产的公允价值。对于其他赠与，对捐赠人征收赠与税，受赠人再转让时可以扣除受赠时资产的公允价值。这一点上由于税制结构原因仍然存在一定的差异。

　　通过比较我们可以发现，74号公告除改变了受赠房屋的应税项目外，并未引入新的概念和产生实质性的改变，对于赠与人在赠与环节仍然是不征收个人所得税的，这一点我们认为是合理的，因为根据个人所得税法及实施条例的规定，个人所得税并不存在“视同销售”的规则，个人将房屋进行无偿捐赠不需要确认所得缴纳个人所得税。

　　针对个人无偿捐赠财产的个人所得税处理问题，存在三种方法：

　　1.在受赠环节不对受赠人征税，再转让环节可扣除的财产成本为0；

　　2.在受赠环节，对受赠人按“偶然所得”征税，转让环节可以扣除资产成本和相关税费；

　　3.在赠与环节，对捐赠人征收赠与税，在受赠资产再转让环节，受赠人可以扣除财产成本。

　　在这一原则下可以延伸探讨的问题是，股权的捐赠行为能否比照房产无偿赠与不征收个人所得税的规定？这一点我们认为还是存在一定争议的，即使股权捐赠环节没有取得所得，也不通过视同销售的规则来确认应税所得，税务机关仍然可以根据《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第67号）的规定，套用“其他股权转让行为”来进行征税，对无偿让渡股权的行为形式核定征税权。因此，房屋无偿赠与与股权无偿赠与可能存在的区别是，房屋无偿赠与在赠与环节不征税，在后期转让环节允许扣除原捐赠人的购置成本；股权无偿捐赠在捐赠时即进行征税，完税后股权计税基础增加，在后期转让环节可以按照增加后的计税基础计算税款。当然，这是一个更加深入和复杂的税法理论问题，有待后期更多的政策和案例来进行佐证。

　　三、工资薪金所得增加10%税率的特殊项目

　　在原《关于开展个人税收递延型商业养老保险试点的通知》（财税〔2018〕22号）文件的规定中，个人达到规定条件时领取的商业养老金收入，其中25%部分予以免税，其余75%部分按照10%的比例税率计算缴纳个人所得税，税款计入“其他所得”项目。74号公告对该条款进行修订，将原计入“其他所得”改为计入“工资、薪金所得”项目，这意味着工资、薪金所得（综合所得）在原3%到45%的超额累进税率的基础上，增加了10%税率的特殊项目。但正如74号公告配套的政策问题解答所表述，该项养老金收入的实际税负仍为7.5%，纳税人的税负没有变化。

　　四、明确了网络红包所得的征税问题

　　74号公告将网络红包纳入了企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品的范畴，应按照“偶然所得”进行征税。同时政策问题解答也明确了，网络红包属于74号公告所指礼品的一种形式，应按照礼品的税收政策执行。此前，网络上广泛流传的未公开税收文件《国家税务总局关于加强网络红包个人所得税征收管理的通知》（税总函[2015]409号）也对网络红包的征税原则做出过明确，结合两个文件的规定，对于网络红包的征税原则如下：

　　1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，个人取得的礼品收入，应征收个人所得税。

　　此处应该注意的几个要点是，应征税网络红包的发放主体为企业，赠送礼品或发放红包的方式为随机发放，发放对象为本企业员工以外的不特定对象。

　　2.对属于销售折扣或折让性质的红包不进行征税，如企业派发的用于购买该企业商品（产品）或服务才能使用的非现金网络红包,包括各种消费券、代金券、抵用券、优惠券等，以及个人因购买该企业商品或服务达到一定额度而取得企业返还的现金网络红包。

　　3.个人之间发放的网络红包不在征税范围之内。